MODIFICACIONES INTRODUCIDAS EN LA LEY 7/2024, DE 20 DE DICIEMBRE, EN OTROS IMPUESTOS ADICIONALES AL IMPUESTO COMPLEMENTARIO
La ley 7/2024, de 20 de diciembre de 2024 además de aprobar la introducción del Impuesto Complementario que ya comentamos en otra publicación, ha modificado distintos aspectos de otros impuestos. Los más significativos pasamos a revisarlos a continuación:
1. IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
1.1 Gastos no deducibles
Con efectos a 1 de enero de 2024, se modifica el apartado b) del artículo 15 para considerar como gasto no deducible el derivado de la contabilización del Impuesto Complementario.
1.2 Reserva de capitalización
Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2025, se han introducido dos mejoras:
1) Se incrementa el porcentaje de reducción en la base imponible que pasa del 15 por 100 del incremento de los fondos propios, al 20 por 100.
Este porcentaje se incrementará hasta el 30% cuando se cumplan determinados requisitos vinculados al incremento de plantilla media total respecto de la del ejercicio anterior y que dicho incremento se mantenga durante tres años:
- 23 por 100: si la plantilla media en el período impositivo se haya incrementado, respecto de la plantilla del período impositivo anterior en un mínimo de un 2 por 100 sin superar un 5 por 100.
- 26,5 por 100: si el incremento de la plantilla media del período impositivo anterior se encuentre entre un 5 y un 10 por 100.
- 30 por 100: si el incremento de plantilla es superior a un 10 por 100.
- Se incrementan también los límites de la reducción de la base imponible: El importe de la reducción no puede superar el 20% (antes el 10%) de la base imponible previa a la reducción y a la compensación de BINs o del 25 %, en el caso de que el INCN sea inferior a 1.000.000€, durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo al que corresponda esta reducción.
1.3 Tipo de gravamen
Con efectos para periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2025 se reduce el tipo de gravamen aplicable a aquellas entidades que tengan un importe de la cifra de negocios inferior a un millón de euros en el periodo impositivo anterior siempre que no tengan la consideración de entidades patrimoniales (entidades de reducida dimensión), de forma progresiva a lo largo de tres periodos impositivos, para las entidades de reducida dimensión y de nueva creación
Las modificaciones introducidas en el tipo de gravamen son las siguientes:
- Para micropymes (INCN ejercicio anterior < 1 MM euros): Se prevé una reducción escalonada del tipo impositivo desde el actual 23% hasta un tipo que se situará entre el 17 y el 20% en las siguientes fases:
| Base Imponible | Tipos de gravamen | |||
| 2025 | 2026 | 2027 | 2028 | |
| Entre 0 – 50.000€ (Micropymes ICNC < 1MM€) | 21,00% | 19,00% | 17,00% | 17,00% |
| Resto BI > 50.000,1€ (Micropymes ICNC > 1 MM€) | 22,00% | 21,00% | 20,00% | 20,00% |
- Para entidades de reducida dimensión (INCN ejercicio anterior superior a 1MM euros e inferior a 6 MM euros): la reducción partirá del actual 25% al 20%
| Base Imponible | Tipos de gravamen | |||
| 2025 | 2026 | 2027 | 2028 | |
| ERD | 24,00% | 23,00% | 22,00% | 21,00% |
1.4 Tributación mínima
Se adapta la cuota líquida mínima a los nuevos tipos impositivos aplicables a las microempresas y entidades de reducida dimensión.
De esta forma para para las ERD y las microempresas se establece que el porcentaje de tributación mínima no será del 15% general, sino que se calculará aplicando 15/25 al tipo impositivo correspondiente redondeado por exceso.
1.5 Límites aplicables a las grandes empresas en períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2024
Con efectos para periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2024, se reintroducen las medidas que fueron anuladas en la Sentencia del 18/1/2024 del Tribunal Constitucional:
– Se reestablece el límite a la compensación de bases imponibles negativas para grandes empresas.
| Importe neto de la cifra de negocios ejercicio anterior | Año 2024 BIN compensables |
| Inferior a 20 MM € | 70% de la BI previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a la compensación de BIN. Sin limitación hasta 1 MM € |
| Entre 20 MM y 60 MM € | 50% de la BI previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a la compensación de BIN. Sin limitación hasta 1 MM € |
| Igual o superior a 60 MM € | 25% de la BI previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a la compensación de BIN. Sin limitación hasta 1 MM € |
– Se reintroduce la limitación específica en la aplicación de deducciones por doble imposición internacional o interna,
Se propone el establecimiento de una limitación conjunta del 50 por ciento de la cuota íntegra del contribuyente para las siguientes deducciones:
- Deducción para evitar la doble imposición jurídica: impuesto soportado por el contribuyente (art. 31 LIS).
- Deducción para evitar la doble imposición económica internacional: dividendos y participaciones en beneficios (art. 32 LIS).
- Impuestos satisfechos correspondientes a rentas imputadas o dividendos procedentes de rentas imputadas por el régimen de transparencia fiscal internacional (art. 100 apartado 10).
- Régimen transitorio en el Impuesto sobre Sociedades de las deducciones para evitar la doble imposición (disposición transitoria vigésima tercera).
– Se reestablece el régimen de reversión obligatoria de las pérdidas por deterioro de valores representativos del capital o fondos propios que hubieran sido fiscalmente deducibles con anterioridad a 2013.
En concreto, se deberá integrar en la base imponible el importe total de las pérdidas por deterioro que fueron deducibles antes de 2013 y que estén pendientes de reversión a 1 de enero de 2024. La reversión se deberá realizar, por partes iguales, en cada uno de los tres primeros ejercicios que se inicien a partir del 1 de enero de 2024. En caso de transmisión de los valores, las cantidades pendientes de revertir se integrarán en la base imponible del período impositivo en que se produzca la transmisión.
Se permitirá compensar la renta positiva derivada de esta reversión obligatoria con BIN generadas en ejercicios anteriores a 2021, sin que resulten de aplicación los límites del 25% y 50% mencionados anteriormente (aunque con el límite general del 70%).
1.6 Medidas temporales en la determinación de la base imponible en el régimen de consolidación fiscal.
En los ejercicios iniciados en 2023 se introdujo una limitación (50%) a la utilización de las BIN individuales generadas en el propio ejercicio en la determinación de la base imponible de los grupos fiscales, que ahora se extiende a los ejercicios iniciados en 2024 y 2025. Se excluye expresamente de esta limitación a las fundaciones que estén sometidas al régimen fiscal general del Impuesto sobre Sociedades y formen parte de un grupo fiscal
Los ajustes derivados de esta limitación se deberán revertir por partes iguales en cada uno de los diez ejercicios siguientes al de su aplicación. En caso de pérdida del régimen de consolidación fiscal o extinción del grupo, las eliminaciones pendientes de incorporación se integrarán en la base imponible individual de las entidades que formaban parte del grupo.
2. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONA FÍSICAS
2.1 Incremento del tipo de gravamen del ahorro.
Con efectos desde el 1 de enero de 2025, se incrementa el tipo de gravamen aplicable a bases liquidables superiores a 300.000 euros, que pasa del del 28 al 30 por 100.
De esta forma, la tarifa agregada aplicable a la BI del ahorro queda del siguiente modo:
| Base liquidable del ahorro | Cuota íntegra | Resto base liquidable del ahorro | Tipo aplicable |
| Hasta euros | Euros | Hasta euros | Porcentaje |
| 0 | 0 | 6.000 | 19 |
| 6.000,00 | 1.140 | 44.000 | 21 |
| 50.000,00 | 10.380 | 150.000 | 23 |
| 200.000,00 | 44.880 | 100.000 | 27 |
| 300.000,00 | 71.880 | En adelante | 30 |
2.2 Nueva reducción fiscal para determinados rendimientos de actividades artísticas obtenidos de manera excepcional
Con efectos desde el 1 de enero de 2025, se regula una reducción fiscal para determinados rendimientos de actividades artísticas obtenidos de manera excepcional. Las principales reducciones son las siguientes:
Reducción para rendimientos del trabajo:
- Se aplica a rendimientos íntegros relacionados con la creación de obras literarias, artísticas o científicas y a la relación laboral especial de artistas que desarrollan su actividad en las artes escénicas, audiovisuales y musicales, incluyendo actividades técnicas y auxiliares necesarias para su desarrollo.
- Si estos rendimientos exceden en un 130 por 100 la media de los imputados en los tres periodos impositivos anteriores, el exceso se reduce un 30 por 100, siendo el límite máximo sobre el que se aplica la reducción de 150.000 euros anuales.
Reducción para rendimientos de actividades económicas:
- Se aplica a rendimientos netos de ciertas actividades incluidas en ciertos grupos de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, o de la prestación de servicios profesionales que, por su naturaleza, si se realizase por cuenta ajena, quedaría incluida en el ámbito de aplicación de la relación laboral especial de las personas artistas, así como de las personas que realizan actividades técnicas o auxiliares necesarias para su desarrollo.
- Si estos rendimientos netos superan en un 130 por 100 de la media de los imputados en los tres periodos impositivos anteriores, el exceso también se reduce en un 30 por 100, con el mismo límite de 150.000 euros anuales.
Se establecen las siguientes reglas de cálculo de los rendimientos netos de las actividades económicas:
1.º) Los gastos deducibles que sean comunes a otros rendimientos de actividades económicas se prorratearán de forma proporcional en función de la cuantía de los distintos rendimientos íntegros de actividades económicas computadas en dicho ejercicio.
2.º) En caso de que, en alguno de los tres ejercicios anteriores el rendimiento neto fuera negativo se computará como 0 a efectos del cálculo de dicha media.
La reducción será de aplicación con posterioridad, en su caso, a las reducciones previstas en los apartados 2 y 3 del artículo 32 de esta Ley.
2.3 Regulación de nuevo procedimiento para la devolución de mutualistas
En relación con las cantidades pendientes de devolver por parte de Hacienda correspondientes a las mutualidades, la Agencia Estatal de Administración Tributaria ha modificado el procedimiento respecto de las devoluciones pendientes de ser acordadas.
De hecho, a partir del 22 de diciembre del 2024, quedan sin efecto las solicitudes de devolución del IRPF presentadas con anterioridad al 22 de diciembre de 2024 para la aplicación de la DT2 LIRPF de los ejercicios 2022 y anteriores no prescritos, cuya devolución no se hubiera acordado a dicha fecha, y ello con independencia de que la solicitud se haya instado mediante la presentación de una autoliquidación, de una solicitud de rectificación de autoliquidación o de un formulario.
Por ello, habrá que volver a solicitar año a año, a partir de 2025, mediante la presentación de los correspondientes formularios de solicitud de devolución que se pondrán a disposición de los mutualistas en la Sede electrónica de la Agencia Tributaria durante el plazo voluntario de presentación de la declaración del IRPF con el siguiente calendario:
- En 2025 se podrá solicitar la devolución correspondiente al IRPF del ejercicio 2019 y de los ejercicios anteriores no prescritos.
- En 2026, se podrá solicitar la devolución correspondiente al ejercicio 2020.
- En 2027, se podrá solicitar la devolución correspondiente al ejercicio 2021.
- En 2028, se podrá solicitar la devolución correspondiente al ejercicio 2022.
3. IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
3.1 Operaciones asimiladas a las importaciones de bienes
Se modifica el número 5 del artículo 19 para aclarar a quien corresponde liquidar el IVA asimilado a la importación con ocasión de la extracción de los productos del depósito fiscal, estableciendo la norma que será el último depositante del producto que se extraiga, o en su caso, el titular del depósito fiscal cuando sea el propietario de los mismos el que estará obligado a constituir y mantener una garantía del ingreso del IVA correspondiente a las entregas sujetas y no exentas realizadas posteriormente.
3.2 Tipos impositivos reducidos
Desde el 1 de enero de 2025, vuelven a tributar al tipo del 4 por 100 las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de los siguientes productos: pan común, harinas panificables, la leche producida por cualquier especie animal, quesos, huevos, frutas, verduras, hortalizas, legumbres, tubérculos y cereales, y el aceite de oliva. Recordemos que el IVA aplicable a estos productos se había reducido al cero por 100 hasta el 30 de septiembre de 2024 y posteriormente desde el 1 de octubre al 31 de diciembre el tipo aplicable era del 2 por ciento.
3.3 IVA de los arrendamientos de vivienda de corta duración
Se avanza que el Gobierno impulsará la modificación de la Directiva armonizada del IVA en el ámbito de la Unión Europea para permitir a los Estados miembros gravar los arrendamientos de viviendas de corta duración, en aquellas zonas donde este tipo de alojamiento dificulta el acceso a la vivienda a la ciudadanía o promueve la saturación turística del territorio.
3.4 Solución Pública de Facturación Electrónica.
La nueva disposición adicional vigesimoprimera del a Ley 56/2007, regula una solución pública de facturación electrónica que pueda ser utilizada por aquellos empresarios y profesionales que no opten por hacer uso de una plataforma privada de intercambio de facturas.
De forma resumida, establece lo siguiente:
- Aquellos empresarios o profesionales que utilicen otros sistemas de facturación deberán enviar una copia fiel de cada factura a la solución pública al momento de su emisión e informar expresamente al destinatario de la factura.
- Los destinatarios de las facturas electrónicas, que no utilicen la solución pública de facturación, estarán obligados a comunicar electrónicamente el pago completo o el rechazo de las facturas.
- Los datos almacenados en la solución pública de facturación electrónica serán confidenciales y estarán protegidos por las mismas medidas de seguridad que los datos con trascendencia tributaria, conforme a la Ley General Tributaria.
Las facturas electrónicas almacenadas en la solución pública de facturación electrónica se conservarán en dicha plataforma hasta un máximo de 12 años.
