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Análisis de las medidas fiscales más trascendentes en el Proyecto de LPGE 2023

 

El Consejo de Ministros aprobó el pasado 4 de octubre de 2022 el Proyecto de Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2023, que ha sido remitido a las Cortes Generales.

Entre las medidas previstas resaltan:

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS

Incremento de los tipos de gravamen del ahorro

Se incrementa el tipo de gravamen del ahorro en un 1% hasta el 27% para la parte de base liquidable del ahorro que exceda de 200.000 euros y se crea un nuevo escalón para importes superiores a 300.000 euros con un tipo del 28%.

Incremento de la reducción del rendimiento neto del trabajo para contribuyentes con menores rentas

Se incrementa la reducción del rendimiento neto del trabajo para los contribuyentes con menores rentas. (trabajadores, pensionistas y autónomos). Concretamente, se eleva la cuantía de la reducción por obtención de rendimientos del trabajo y el umbral a partir del cual resulta aplicable. La reducción se extiende hasta afectar a contribuyentes con un salario bruto anual de hasta 21.000 euros.

Por otro lado, se incrementa la cuantía de salario bruto anual a partir de la cual se comienza a pagar el impuesto, que pasa de 14.000 a 15.000 euros anuales.

Incremento del porcentaje de gastos deducibles de provisiones y gastos de difícil justificación

Para los trabajadores autónomos que determinen su rendimiento neto con arreglo al método de estimación directa simplificada, durante el período impositivo 2023 se eleva del 5 al 7 por ciento el porcentaje de gastos deducibles en concepto de provisiones y gastos de difícil justificación. Se mantiene, no obstante el límite de 2.000 euros como importe máximo de este gasto.

Ampliación de la deducción por maternidad

Se amplía la actual deducción por maternidad para mujeres con hijos menores de tres años que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dadas de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad.

Esta medida incluye a mujeres con hijos menores de tres años, que cumplan alguno de los siguientes requisitos:

  • En el momento del nacimiento perciban prestación de desempleo.
  • En el momento del nacimiento estén dadas de alta en la Seguridad Social cualquiera que sea el tiempo de cotización.
  • En el momento del nacimiento no estén dadas de alta en la Seguridad Social, pero en un momento posterior, se den de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad.

Prorroga sistema de módulos

Se prorrogará un año más los límites vigentes de exclusión en el sistema de módulos.

 

IMPUESTO DE SOLIDARIDAD DE LAS GRANDES FORTUNAS

Con carácter temporal para los dos primeros años desde que se apruebe la Ley para el establecimiento de gravámenes temporales energético y de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito (en principio, por tanto, para 2022 y 2023), se establece este nuevo impuesto que coincide básicamente en su configuración con el Impuesto sobre el Patrimonio. La diferencia fundamental radica en que este nuevo impuesto solo gravará patrimonios netos superiores a 3 millones de euros, estableciendo una deducción en su cuota por la cantidad efectivamente satisfecha en el Impuesto sobre el Patrimonio, a fin de evitar la doble imposición.

Se fijan tres tramos y tres tipos impositivos para el impuesto:

  • Tipo de gravamen del 1,7%: para patrimonios netos cuyo valor oscile entre 3 y 5 millones de euros.
  • Tipo de gravamen del 2,1%: para patrimonios netos que superen 5 millones de euros y no excedan de 10 millones de euros.
  • Tipo de gravamen del 3,5%: para los patrimonios netos que superen 10 millones de euros.

Asimismo, se modifica la Ley 19/1991 del Impuesto sobre el Patrimonio, para asegurar que tributen por este impuesto aquellos sujetos no residentes que a través de una persona jurídica no residente en nuestro país fuesen titulares de bienes inmuebles en nuestro país, al considerar situados en territorio español los valores representativos de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, no negociados en mercados organizados, cuyo activo esté constituido en al menos el 50% por bienes inmuebles en territorio español. No tendrán, por el contrario, que tributar por el impuesto a las grandes fortunas, salvo que, teniendo la mayoría de sus activos en alguna de las CCAA que bonifica el impuesto sobre patrimonio, hubiesen optado por tributar en los mismos.

Para mayor información, nos remitimos al resumen de novedades fiscales publicada en nuestra web.

 

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Limitación a la compensación de pérdidas en 2023 en el régimen de consolidación

Tramitada a través de enmienda en la Proposición de Ley para el establecimiento de gravámenes temporales energético y de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito, regula una limitación en el cálculo de la base imponible consolidada, eliminando la posibilidad de incorporar el 50% de las bases imponibles negativas individuales generadas por cada una de las entidades del grupo fiscal.

El importe del 50% de las bases imponibles negativas individuales no agregadas al resto de la base consolidada quedará como base imponible negativa del grupo fiscal pendiente de compensar en periodos siguientes.

Se trata de una medida temporal, en principio aplicable solo en 2023 a juzgar por la redacción de la enmienda, aunque el Plan Presupuestario de 2023 contempla que esta medida incremente la recaudación en 2.439 millones entre 2023 y, también,2024, afectando a 3.609 empresas.

Reducción del tipo del 25% al 23% para PYMES con INCN inferior a 1 millón de euros

Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2023 y vigencia indefinida, se establece una reducción del tipo de gravamen general del 25% al 23% para aquellos contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades cuyo importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 1 millón de euros. Esta medida no resultará aplicable para aquellas entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial.

Esta medida supondrá un coste de 292 millones en el 2024.

Deducción por inversión en producciones cinematográficas series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales

En la Proposición de Ley para el establecimiento de gravámenes temporales energético y de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito se incluye una enmienda que modifica los artículos 36 y 39 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

La modificación del artículo 36 incrementa los límites de las deducciones relativas a la producción cinematográfica y de series audiovisuales españolas y extranjera.

Por otro lado, se modifica el artículo 39.7 de la Ley para que la deducción aplicable al contribuyente que participa en la financiación de los costes de la producción se pueda aplicar cuando las cantidades que aporte destinadas a financiar los citados costes se aporten en cualquier fase de la producción, con carácter previo o posterior al momento en que el productor incurra en los costes de producción. Se aclara, por otra parte, que el contribuyente que participa en la financiación tendrá un límite conjunto para la aplicación de la deducción del 25 por ciento sin que en ningún caso proceda la aplicación del límite incrementado del 50 por ciento que pudiera corresponder al contribuyente que genera el derecho a la deducción.

Esta medida tiene efectos para los periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2023.

 

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO

Modificación de la base imponible cuando un crédito sea incobrable

Se modifican los requisitos para la consideración de un crédito como incobrable a efectos del Impuesto, plazos y aspectos relativos al concurso de acreedores para haber lugar a la modificación de la base imponible y a la rectificación de las cuotas repercutidas (artículo 80.Tres y Cuatro de la Ley 37/1992):

  • Se rebaja el importe mínimo de la base imponible de la operación a 50 euros, en lugar de 300 euros, cuando el destinatario deudor no tenga la condición de sujeto pasivo del impuesto.
  • Se flexibiliza el procedimiento para considerar un crédito como incobrable permitiendo la posibilidad de demostrar la reclamación del cobro al deudor mediante cualquier medio que lo acredite fehacientemente.
  • Se establece la posibilidad de que los Entes públicos deudores puedan expedir certificaciones reconociendo la obligación de pago que tiene con el sujeto pasivo y su cuantía.
  • Se autoriza la modificación de la base imponible del impuesto en caso de créditos incobrables como consecuencia de un procedimiento de insolvencia declarada por un órgano jurisdiccional de otro Estado miembro.
  • Se amplía el plazo para proceder la modificación de la base imponible del impuesto a los 6 meses siguientes a la finalización del plazo para considerar el crédito como incobrable, en lugar de 3 meses.

Esta última modificación se acompaña de un régimen transitorio al efecto de que los sujetos pasivos puedan acogerse al nuevo plazo de seis meses, cuando el plazo de modificación no hubiera caducado a la fecha de entrada en vigor de la Ley de Presupuestos Generales del Estado para el año 2023.

Estas modificaciones se fundamentan en la doctrina y jurisprudencia comunitaria y nacional aplicable a los supuestos de modificación de la base imponible del Impuesto.

En este sentido, destacamos la sentencia del Tribunal Supremo de 2 de junio de 2022 que se pronuncia sobre el tipo de documento notarial exigido para entender realizada la reclamación del cobro al deudor. Recientemente el Tribunal EconómicoAdministrativo Central se ha pronunciado en resolución de 20 de septiembre de 2022, aplicando la citada jurisprudencia del Tribunal Supremo en esta materia.

Modificación de la regla especial de localización de los servicios aplicable en supuestos de utilización o explotación efectiva

Actualmente la prestación de determinados servicios a clientes ubicados fuera de la Unión Europea, cuya explotación económica se produce en España, conlleva la localización en España de los servicios y, por tanto, su sujeción al IVA (artículo 70.Dos de la Ley 37/1992).

De este modo se repercute el IVA a clientes que no pueden recuperar el Impuesto o cuya recuperación implica costes financieros y de gestión relevantes.

Con la modificación se reduce notablemente la variedad de servicios a los que resultaba de aplicación la regla especial de localización en operaciones entre empresarios o profesionales (B2B). En concreto, se limita su aplicación a servicios de arrendamiento de medios de transporte y a los servicios financieros y de seguros.

Por el contrario, en operaciones con particulares (B2C), la aplicación de regla especial de localización se extiende a los denominados “servicios intangibles” como, por ejemplo; servicios de asesoramiento, ingeniería, consultoría, traducción o la cesión de propiedad intelectual.

Por último, se elimina por completo la aplicación de la regla especial en relación con determinados servicios, con independencia de la condición del destinatario (en operaciones B2B y B2C). Se trata de servicios de telecomunicaciones, prestados por vía electrónica, radiodifusión y televisión, así como los servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena.

Comercio electrónico

Se modifican las condiciones para acogerse al umbral de 10.000 euros por debajo del cual los operadores pueden optar por la tributación en origen en las ventas intracomunitarias de bienes y prestaciones de servicios efectuadas a personas físicas (artículo 73 de la Ley 37/1992). En particular, dicho umbral ya no será de aplicación cuando las ventas intracomunitarias de bienes se realicen, total o parcialmente, desde un Estado miembro distinto del de establecimiento.

Modificación de los supuestos de inversión del sujeto pasivo

Se introducen los siguientes cambios en la regulación del mecanismo de inversión del sujeto pasivo (artículo 84.Uno.2º de la Ley 37/1992):

  • Se extiende su aplicación a las entregas de desechos y desperdicios de plástico y de material textil.
  • Se excluye de su aplicación a las prestaciones de servicios de arrendamiento de inmuebles sujetas y no exentas del Impuesto efectuadas por personas o entidades no establecidas en el TAI.
  • Se excluye también de su aplicación a las prestaciones de servicios de intermediación en el arrendamiento de inmuebles efectuados por empresarios o profesionales no establecidos
  • Además, se excluye en dos supuestos de entregas de bienes realizadas por un empresario o profesional no establecido en el TAI:
  • Aquellas efectuadas a favor del empresario o profesional que facilite la entrega a través de una interfaz digital.
  • En las exportaciones de bienes realizadas por un exportador distinto del transmitente o el adquirente no establecido.

Rebaja del tipo impositivo en productos de higiene femenina y anticonceptivos

Pasan a someterse al tipo impositivo reducido del 4% (artículo 91.Dos de la Ley 37/1992) los tampones, compresas, protegeslips, al tratarse de productos de primera necesidad inherentes a la condición femenina, así como los preservativos y otros anticonceptivos no medicinales.

Armonización y adaptación de la normativa del IVA a la normativa aduanera comunitaria

Con el objetivo de reforzar la seguridad jurídica de los operadores y las garantías en la actuación de la Administración tributaria se actualizan varios preceptos de la Ley del IVA para la armonización y adaptación de su contenido a la normativa aduanera comunitaria. En concreto, aquellos referentes al hecho imponible importación de bienes, las operaciones asimiladas a las importaciones de bienes, las exenciones en las exportaciones de bienes, las exenciones en las operaciones asimiladas a las exportaciones, las exenciones relativas a las situaciones de depósito temporal y otras situaciones, las exenciones relativas a los regímenes aduaneros y fiscales, la base imponible de las importaciones de bienes y la liquidación del impuesto en las importaciones.

Importaciones y operaciones asimiladas a la importación

Se modifica la Ley 37/1992 en el apartado dos del artículo 18 y el artículo 19.5 con el objetivo de adaptar ambas disposiciones a los cambios introducidos en los artículos 23 (referido ahora a la situación de depósito temporal) y 24 (referido a los regímenes aduaneros y fiscales, incluido el de zona franca). Adicionalmente, aunque ya había sido objeto de aclaración por parte de la Dirección General de Tributos (en adelante, DGT), la nueva redacción del artículo 18 establece que no se produce hecho imponible importación, al momento del cese de situaciones o ultimación de los regímenes aduaneros, cuando determinen un fletamento o arrendamiento de buques o aeronaves, o bien un arrendamiento de los objetos que se incorporen a dichos buques o aeronaves a los que haya resultado de aplicación las exenciones previstas en el artículo 22.

Con esta modificación se pretende que la ultimación de determinados regímenes aduaneros y fiscales suspensivos con motivo de la realización de prestaciones de servicios exentas de conformidad con el artículo 22, tenga un tratamiento fiscal análogo al que se produce cuando dichos regímenes se ultiman por la realización deuna entrega de bienes exenta de acuerdo con lo establecido en los artículos 21 y 25 de la Ley 37/1992.

Por su parte, de acuerdo con el nuevo apartado Tres del artículo 18, la ultimación del régimen de depósito distinto del aduanero de los bienes previamente importados y vinculados a dicho régimen, a cuya importación se haya aplicado la exención prevista en el artículo 65 esta Ley, determinará el hecho imponible importación de bienes.

Este nuevo apartado 18. Tres, junto con la nueva regla de fijación de la base imponible contenida en el artículo 83. Dos.3º, parecen indicar un cambio en el sistema de liquidación de las ultimaciones del régimen de depósito distinto del aduanero que, en la actualidad, dan lugar a las operaciones referidas en el artículo 19.5 (operaciones asimiladas a la importación), siempre y cuando los bienes importados sean objeto de entregas o de prestaciones de servicios exentas durante su estancia en el depósito.

Como consecuencia de esta modificación, los operadores que con frecuencia realicen las ultimaciones del referido régimen de depósito distinto del aduanero respecto de bienes importados, deberán valorar su inclusión en el régimen de IVAdiferido con el objetivo de mitigar el impacto financiero asociado a la obligación de pago de las cuotas de IVA de importación que se liquiden de conformidad con los apartados segundo y tercero del artículo 18.

Exportaciones

En materia de exenciones a la exportación se modifica el número tercero y se añade un número séptimo en el artículo 21. En ambos casos, los cambios introducidos garantizan la aplicación de la exención respecto de aquellas situaciones en las que la condición de exportador corresponda a una persona distinta del transmitente o adquirente no establecido en el territorio de aplicación del impuesto (“exportador designado”).

Estos cambios guardan coherencia con el artículo 1.19 del Reglamento Delegado 2015/2446, de 28 de julio de 2015, que define al exportador como la persona establecida en el territorio aduanero de la Unión, que está facultada para decidir que las mercancías deben ser conducidas a un destino situado fuera del territorio aduanero de la Unión.

Operaciones asimiladas a la exportación

Se establece el requisito de que los servicios prestados a las necesidades de los buques y aeronaves deberán tener como destinatarios a los titulares de la explotación de dichos buques o a las compañías o entidades públicas que utilizan dichas aeronaves. Asimismo, se establece la exención de los servicios de carga, estiba, descarga, desestiba y transbordo, cuando sean prestados por profesionales estibadores, en nombre propio, a favor de empresas estibadoras y utilizados por éstas en los servicios prestados, a su vez, a los titulares de la explotación de dichos buques.

Exención de las entregas y prestaciones contenidas en los artículos 23 y 24

Ambos artículos se someten a una profunda revisión con el objetivo de adaptarlos a la normativa aduanera vigente. En particular, el Reglamento 952/2013, de 9 de octubre de 2013, por el que se establece el Código Aduanero de la Unión (en adelante, CAU).

En particular, se eliminan las menciones a los depósitos francos y zonas francas del artículo 23. En el primer caso, la eliminación busca la coherencia con la normativa aduanera que ya no recoge la categoría de depósito franco.

Por su parte, la mención a las zonas francas se traslada del artículo 23 al 24, con la finalidad de dar correcto acomodo a su naturaleza de régimen suspensivo de conformidad con lo establecido en el artículo 243 del CAU.

Reglas especiales de base imponible en operaciones de importación

Se establece una nueva regla de determinación de la base imponible en las importaciones a las que hace referencia el artículo 18.dos y 18.tres, cuando los bienes hubieran sido objeto de entregas o prestaciones de servicios exentas por los artículos 23 o 24. De acuerdo con dicha regla, la base imponible será la contraprestación de los servicios que hubieran quedado exentos, a la que habrá que adicionar la contraprestación de la última entrega realizada durante la vigencia de dichos regímenes aduaneros o fiscales, o durante la permanencia de los bienes en las situaciones reguladas en el artículo 23. En caso de no producirse entrega de bienes, la contraprestación de los servicios exentos deberá adicionarse a la base imponible de la importación previamente declarada en el momento de la inclusión de los bienes en los regímenes correspondientes.

Regla especial de liquidación del impuesto en caso de despacho centralizado

Con el objetivo de dar solución a la nueva realidad del despacho centralizado europeo, se prevé que cuando la declaración aduanera se presente en otro Estado miembro conforme a lo previsto en el artículo 179 del Reglamento (UE) 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de octubre de 2013, por el que se establece el código aduanero de la Unión, la Administración liquidará el impuesto con base en la información recibida de la aduana del Estado miembro donde se haya presentado la declaración.

 

IVA e II.EE. | Transposición de la Directiva (UE) 2019/2235 del Consejo de 16 de diciembre de 2019

Se procede a transponer al Ordenamiento interno la Directiva (UE) 2019/2235 del Consejo de 16 de diciembre de 2019, por la que se modifican la Directiva 2006/112/CE, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, y la Directiva 2008/118/CE, relativa al régimen general de los impuestos especiales, en lo que respecta al esfuerzo de defensa en el marco de la Unión, estableciéndose un régimen de exenciones similar al que ya estaba previsto para las fuerzas armadas de cualquier Estado parte del Tratado del Atlántico Norte. Este régimen de exenciones se amplía a las fuerzas armadas de los Estados miembros que participan en actividades en el marco de la política común de seguridad y defensa. De esta forma, se declaran exentas las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de bienes realizadas por las referidas fuerzas armadas, para su uso o del personal civil a su servicio, así como para el suministro de los comedores o cantinas de las mismas.En el ámbito de los impuestos especiales de fabricación, pasará a estar exenta tanto la fabricación y la importación de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, como los suministros de electricidad destinados a las fuerzas armadas de cualquier Estado miembro distinto de España, para uso de dichas fuerzas o del personal civil a su servicio, o para el abastecimiento de sus comedores o cantinas, siempre que dichas fuerzas estén afectadas a un esfuerzo de defensa realizado para llevar a cabo una actividad de la Unión en el ámbito de la política común de seguridad y defensa.

Se introducen asimismo diversas modificaciones en el Impuesto General Indirecto Canario para su adaptación a las modificaciones introducidas en el IVA.

IAE | Modificación e incorporación de nuevos epígrafes

Con efectos para los periodos impositivos que se inicien en 2023, se introducen las siguientes modificaciones normativas:

Se modifican el grupo 761 correspondiente a los servicios telefónicos y la agrupación 86 “profesionales liberales, artísticas, literarias y culturales”, añadiéndose dos nuevos grupos 864 “escritores y guionistas” y 869 “otros profesionales relacionados con las actividades artísticas y culturales no clasificadas en la sección tercera”.

Por otro lado, se añaden los siguientes grupos:

  • Se añade un nuevo grupo 848 en la agrupación 84 de la sección primera de las Tarifas del IAE con la siguiente redacción: “Servicios de oficina flexible, coworking y centros de negocios”.
  • Se añade un nuevo grupo 889 “Guías de montaña”.
  • Se añade un nuevo grupo 034 ”compositores, letristas, arreglistas y adaptadores musicales”.

IIVTNU | Modificación de los coeficientes de generación

Con efectos para los periodos impositivos que se inicien con la entrada en vigor de la Ley de Presupuestos Generales del Estado, se modifican los importes máximos de los coeficientes de generación a aplicar sobre el valor del terreno, oscilando entre el 0,15 cuando el periodo de generación es inferior a 1 año y 0,45 cuando es igual o superior a 20 años:

Régimen fiscal especial de las Islas Baleares

Con efectos para los periodos impositivos que se inicien desde 1 de enero de 2023 a 31 de diciembre de 2028, este régimen tiene por objeto regular el régimen fiscal especial de las Islas Baleares en reconocimiento del hecho específico y diferencial de su insularidad mediante el establecimiento de medidas fiscales con especial atención a ciertos sectores.

Reserva para inversiones en las Illes Balears

Derecho a la reducción en la base imponible (IS e IRNR) de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en las Illes Balears, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en este apartado.

La reducción se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del 90 por ciento de la parte de beneficio obtenido en el mismo período que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en las Illes Balears.

En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.

Las cantidades destinadas a la reserva deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma.

Régimen especial para empresas industriales, agrícolas, ganaderas y pesqueras

Los contribuyentes del IS, IRNR e IRPF (que apliquen método de estimación directa) aplicarán una bonificación del 10 por ciento de la cuota íntegra correspondiente a los rendimientos derivados de la venta de bienes corporales producidos en las Illes Balears por ellos mismos, propios de actividades agrícolas, ganaderas, industriales y pesqueras. Se podrán beneficiar de esta bonificación las personas o entidades domiciliadas en las Illes Balears o en otros territorios que se dediquen a la producción de tales bienes en el archipiélago, mediante sucursal o establecimiento permanente.

La aplicación de la bonificación requerirá que la plantilla media no sea inferior a la plantilla media correspondiente a los doce meses anteriores al inicio del primer periodo impositivo en que tenga efectos el régimen previsto en este apartado.

La bonificación se incrementará hasta el 25 por ciento en aquellos períodos impositivos en los que, además de cumplirse el requisito previsto en el número anterior, se haya producido un incremento de plantilla media no inferior a la unidad respecto de la plantilla media del período impositivo anterior y dicho incremento se mantenga durante, al menos, un plazo de tres años a partir de la fecha de finalización del período impositivo en el que se aplique esta bonificación incrementada.

Interés de demora e interés legal del dinero

Se modifica el interés demora para el año 2023, fijándose en el 4,0625 por ciento.

Asimismo, el interés legal del dinero queda fijado en el 3,25 por ciento hasta el 31 de diciembre de 2023.

Otras medidas fiscales

Se determinan las actividades y programas prioritario de mecenazgo y se regulan los beneficios fiscales aplicables a diversos acontecimientos que se califican como de excepcional interés público durante la vigencia de estos presupuestos.

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